Benim gibi 50’li 60’lı yaşlarında olanların hatırlayacakları gibi “Şeytan bunun neresinde?” diye dizeler yer alan bir türkü vardır. Son zamanlarda çok çalınmayan bu türkü bizim gençliğimizde sıkça çalınırdı. “Telli Saz” olarak bilinen türkünün sözleri 18. Yüzyıl sonlarında yaşadığı belirtilen ünlü Türk halk ozanı Aşık Dertli (İbrahim)’ye aittir. Türkünün sözlerini oluşturan şiir taşlama formatında saz çalmak günahtır, haramdır ve içinde şeytan vardır iddialarına karşı, bağlamanın yapımında kullanılan malzemelerin zararsız olduğu ve telli sazın kötülük barındırmadığını mizahi bir dille anlatmaktadır.
Gelelim asıl konumuza!
Vergi ile ilgili yapılan düzenlemelere baktığımızda birçok bu kanun, tebliğ veya yönetmelikte “vergide gönüllü uyum” kavramının sıkça kullanıldığını görmekteyiz. Örneğin son olarak yayımlanan 7582 sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun’un 10’uncu maddesiyle Kurumlar Vergisi Kanununa eklenen geçici 19’uncu madde vergiye gönüllü uyumu artırmak amacıyla, gerçek veya tüzel kişilerce, para, altın, döviz, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının 31/7/2027 tarihine kadar banka veya aracı kurumlara bildirilmesine ilişkin hükümleri içermektedir.
Haziran 2026 yılında yayımlanan 593 Sıra No’lu VUK Genel Tebliğinin “Giriş ve Konu” başlıklı 1’inci maddesinde “Kayıtlı ekonominin desteklenmesi, elektronik belge uygulamalarının yaygınlaştırılması, iş süreçlerinin kolaylaştırılması, düzenlenmesi zorunlu olan elektronik belgelerin tahsilat bilgilerini içerecek şekilde bütünleşik olarak düzenlenmesi ile vergiye uyum düzeyinin artırılması amacıyla yeni nesil ödeme kaydedici cihazlardan elektronik belgelerin düzenlenebilmesine ilişkin usul ve esasların belirlenmesi bu Tebliğin konusunu oluşturmaktadır.” denilmektedir.
Diğer taraftan Hazine ve Maliye Bakanlığı 2025 Yılı Faaliyet Raporunda 12’inci kalkınma Planın (2024-2028) “3.1. İstikrarlı Büyüme, Güçlü Ekonomi” bölümünde Politika ve Tedbirler arasında “401.2. Gelir, kurumlar, katma değer vergileri kanunları ile vergi usul kanununun, vergilemede adalet, eşitlik, öngörülebilirlik ve şeffaflık ilkeleri temelinde, vergi tabanının genişletilmesine ve gönüllü uyumun artırılmasına destek veren, sade ve kolay uygulanabilir bir yapı oluşturmaya yönelik düzenlemeler hayata geçirilecektir.”, “6 Kamu Maliyesi bölümünde “Vergilemede adalet ve etkinlik” başlığında “Vergilemede gönüllü uyum, öngörülebilirlik ve şeffaflık artırılacak, vergide adalet güçlendirilecek, geliri adil bir şekilde yeniden dağıtan ve vergiyi tabana yayan bir yaklaşımla gelirler artırılacaktır.”, “Kamu mali yönetiminde sürdürülebilir gelir kaynaklarının artırılması için vergi tabanının genişletilmesi ve vergilemede gönüllü uyumun artırılmasına yönelik çalışmalar sürdürülecektir.” Kayıt dışılıkla mücadele ve denetimlerde etkinlik başlığı altında ise “Vergi kayıp ve kaçağı ile kayıt dışı ekonomik faaliyetlerin önlenmesi, vergide adaletin sağlanması, vergiye gönüllü uyumun desteklenmesi amacıyla ileri analiz teknikleri ve araçları kullanılarak ilgili sektör ve alanlara ilişkin potansiyel riskler tespit edilecek ve önleyici veya sınırlandırıcı tedbirler alınması amacıyla kurumsal koordinasyon sağlanacaktır.” ve “Fiili saha vergi denetimlerinin artırılmasıyla vergi denetimi algısının mükelleflerde yerleşmesi sağlanacak, bu suretle mükelleflerin vergiye gönüllü uyumu teşvik edilecek ve vergisel risk unsurlarının, dijital takip ve risk yaklaşımı ile izlenmesine devam edilecektir.” denilmektedir.
Faaliyet raporunda Kalkınma Planında yer alan bu politika ve tedbirler kapsamında Hazine ve Maliye Bakanlığı 2025 yılında Beyanname Revizyonu çalışması kapsamında 40.000 ve Yüksek Gelir Grupları Gözetim ve Uyum Programı kapsamında yaklaşık 10.000 mükellef gözetim ve gönüllü uyum çalışması amacıyla ilgili birimlere gönderildiği belirtilmektedir.
Bu örnekleri çoğaltabiliriz. Görüldüğü üzere özellikle kayıt dışı ekonomiyle mücadele ve gönüllü uyum kavramları birlikte sıkça kullanılmaktadır.
Bu kadar sıkça kullanılan “gönüllü uyum” kavramı ne ifade etmektedir? İnternette kısa bir araştırma yaptığınızda gönüllü uyum kavramının “bireylerin veya kurumların kurallara ve yükümlülüklere zorlama ya da ceza korkusuyla değil, kendi istekleriyle ve bilinçli bir sorumluluk duygusuyla riayet etmesi”, vergide gönüllü uyumun ise “mükelleflerin vergi kanunlarındaki düzenlemelere uyarak gelirlerini ve yükümlülüklerini eksiksiz şekilde, zamanında beyan edip kendiliğinden ödemesi” şeklinde kabaca tanımlayabiliriz.
Gönüllü uyum kavramı kişilerin kendi isteği ile ve bilinçli bir sorumluluk ile düzenlemelere uyma faaliyetini içermektedir. Yapılan düzenlemelere baktığımızda gönüllü uyum kavramı kullanılsa bile gönüllü bir durum söz konusu mudur? Bu konuyu kısaca irdeleyelim.
Gönüllü uyumu teşvik eden düzenlemelerden ilki Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 121’inci maddesindeki düzenlemedir. Maddede gönüllü uyum için bir ibare yer almasa da madde başlığında vergiyi uyumlu mükellefler kavramı yer almaktadır. Madde düzenlemesine baktığımızda maddenin ikinci fıkrasında sayılan şartları yerine getiren mükelleflerin yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannameleri üzerinden hesaplanan verginin %5’i, ödenmesi gereken gelir veya kurumlar vergisinden indirilmektedir.
Söz konusu şartlar;
1) İndirimin hesaplanacağı beyannamenin ait olduğu yıl ile bu yıldan önceki son iki yıla ait vergi beyannamelerinin kanuni süresinde verilmiş olması,
2) Önceki bentte belirtilen süre içerisinde kesinleşmiş olması koşuluyla vergi beyannamelerindeki vergi türleri itibarıyla ikmalen, re’sen veya idarece yapılmış bir tarhiyat bulunmaması,
3) İndirimin hesaplanacağı beyannamenin verildiği tarih itibarıyla, (1) numaralı bent kapsamındaki vergi beyannameleri üzerine tahakkuk eden vergilerin ödenmiş olmasıdır.
Düzenlemedeki indirim tutarı yıllar itibariyle belli tutarlar ile sınırlı olmakta ve madde kapsamında vergi indiriminden yararlanan mükelleflerin, öngörülen şartları taşımadığının sonradan tespiti hâlinde ilgili vergilendirme döneminde indirim uygulaması dolayısıyla ödenmeyen vergiler, vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın tarh edilmektedir.
Maddede yapılan düzenlemenin özetine baktığımızda gönüllü uyumun tanımındaki öğelerin yer aldığı görülmektedir. Mükelleflerin beyannamelerini süresinde vermesi ve vergi matrahını doğru hesaplaması ve süresinde vergisini ödemesi durumunda, vergiye uyumlu mükellef kabul edilip ödenmesi gereken verginin %5’i ödenecek vergiden indirilmektedir.
Gönüllü uyuma ilişkin olduğu ifade edilen başka bir düzenleme VUK’un 370 (İzaha davet) ve 371’inci (Pişmanlık ve ıslah) maddelerinin hukuki zeminini oluşturduğu ifade edilen ve bu maddelere yapılan atıflar çerçevesinde İdarenin denetim süreçleri başlamadan mükellefin eksiklerini kendi bildirmesini sağlayan maddeler ve “gönüllü uyum yazıları”dır.
İzaha davet müessesesi vergi mevzuatımıza 7194 sayılı Kanun ile 01.01.2020 tarihi itibariyle girmiştir. Vergi Usul Kanununun 370’inci maddesi söz konusu Kanun ile başlığı ile birlikte değiştirilerek “İzaha davet” müessesesi haline getirilmiştir.
Müessese ile vergi incelemesine başlanılmadan veya takdir komisyonuna sevk edilmeden önce verginin ziyaa uğradığına delalet eden emareler bulunduğuna dair yetkili merciler tarafından yapılmış ön tespitler hakkında tespit tarihine kadar ihbarda bulunulmamış olması kaydıyla mükelleflerin izaha davet edilebileceği, izaha davet yazısının tebliğ tarihinden itibaren mükelleflerin otuz günlük süre içerisinde izahta bulunabileceği, mükelleflerce yapılan izah sonucu vergi ziyaına sebebiyet verilmediğinin idarece anlaşılması hâlinde mükelleflerin söz konusu tespitle ilgili olarak vergi incelemesine tabi tutulmayacağı veya takdir komisyonuna sevk edilmeyeceği, mükelleflerce yapılan izahın yeterli bulunmaması hâlinde ise, değerlendirme sonucunu içeren yazının tebliğ edildiği tarihten itibaren otuz gün içerisinde; hiç verilmemiş olan vergi beyannamelerinin verilmesi, eksik veya yanlış yapılan vergi beyanının tamamlanması veya düzeltilmesi talep edilebileceği belirtilmektedir. Mükelleflerce beyanlarının tamamlanması veya düzeltilmesini kabul ettiği durumda otuz gün içinde ödeme süresi geçmiş bulunan vergileri gecikme zammı tutarında bir zamla ödemesi durumunda vergi ziyaı cezası, ziyaa uğratılan vergi üzerinden %20 oranında kesilmektedir.
Maddeye ilişkin son yayınlanan 519 Sıra No’lu VUK Genel Tebliğinde mükellefler nezdinde yapılan inceleme ve denetimler neticesinde vergi ziyaı tespit edilmesi halinde, mükelleflerin cezalı tarhiyata muhatap olabildikleri, ancak, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu sağlamaya yönelik vergi incelemesi başta olmak üzere idarece gerçekleştirilen işlemlerin, süreci uzatabildiği, bunun da vergiye uyum maliyetlerini artıran bir faktör olarak ortaya çıktığı ifade edilmektedir. Tebliğde bu kapsamda izaha davet müessesesinin, verginin ziyaa uğradığına delalet eden emareler bulunduğuna dair yetkili merciler tarafından yapılmış ön tespitlerle ilgili olarak aynı merciler tarafından mükelleflerden açıklama talep edilmesi olduğu, bu müessesenin izaha davet edilen mükelleflerle ilgili yapılan değerlendirmeler sonucunda vergi ziyaına sebebiyet vermediği anlaşılanların konuyla ilgili vergi incelemesine veya takdir komisyonuna sevk edilmesini önlediği veya vergi ziyaına sebebiyet verildiği durumlarda mükelleflerin belirli şartlar dahilinde indirimli ceza uygulanmak suretiyle daha ağır müeyyidelerden koruduğu açıklanmaktadır.
Bu açıklamalar bize göre aslında mükelleflerin vergi kanunlarındaki düzenlemelere tam olarak uymadığını göstermektedir. Diğer bir ifadeyle mükellefler gelirlerini ve yükümlülüklerini eksiksiz şekilde yerine getirmemiş ve zamanında beyan edip kendiliğinden vergisini ödememiş olacağına ilişkin idare tarafından açıklamaya çağrılması ve eğer beyanında eksiklik ya da yanlışlık yapmış ise bu sefer de indirimli cezadan faydalanma hakkı vermektedir. Bu durumda mükelleflerin gönüllü uyumundan söz etmek mümkün müdür? Yoksa sen beyanını eksik versen bile hadi sana bir şans daha verip indirimli ceza uygulamasından faydalanma hakkı veriyorum demek midir? Bu uygulama gerçekten mükellefleri gönüllü uyuma yönelten bir müessese midir?
Diğer taraftan VUK’un “Pişmanlık ve ıslah” başlıklı 371’inci maddesi uyarınca beyana dayanan vergilerde vergi ziyaı cezasını gerektiren fiilleri işleyen mükelleflerle bunların işlenişine iştirak eden diğer kişilerin kanuna aykırı hareketlerini ilgili makamlara kendiliğinden dilekçe ile haber vermesi hâlinde, maddede yazılı kayıt ve şartlarda vergi ziyaı cezası kesilmemektedir.
Pişmanlık ve ıslah ile ilgili madde güvenli uyumla ilişkilendirilmekle birlikte, izaha davet müessesesine ilişkin yaptığımız açıklamalar ve sorduğumuz sorular bu madde için de geçerlidir. Madde düzenlemesi mükelleflerin beyana dayanan vergilerde vergi ziyaı cezasını gerektiren fiilleri işlemesi nedeniyle beyanının doğru olmamasına ilişkindir. Bu madde kapsamında mükellefler kendiliğinden beyannamesini düzeltmesi durumunda vergi ziyaı cezasından kurtulmaktadır. Bu durum vergide gönüllü uyuma ilişkin bir hareket midir, yoksa cezadan kurtulmak için mi yapılmaktadır. Gönüllü uyum kavramının içerdiği “kurallara ve yükümlülüklere zorlama ya da ceza korkusuyla değil, kendi istekleriyle ve bilinçli bir sorumluluk duygusuyla riayet etmesi” mantığı bu maddedeki düzenlemelerle ne kadar uyuşmaktadır?
Son olarak 7582 sayılı Kanun ile 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununa eklenen geçici 19’uncu maddedeki düzenlemelere bakacak olursak; madde “vergiye gönüllü uyumu artırmak amacıyla” diye başlamaktadır. Maddede vergiye gönüllü uyumu artırmak amacıyla ne yapılmaktadır?
İki ana düzenleme söz konusudur. Birincisi, gerçek veya tüzel kişilerce, yurt dışında bulunan; para, altın, döviz, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarını Türkiye’ye getirmelerini sağlamak, ikincisi ise gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerince sahip olunan ve Türkiye’de bulunan ancak kanuni defter kayıtlarında yer almayan para, altın, döviz, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarını kanuni defterlerine kaydını sağlamak ve bu varlıkların banka veya aracı kurumlara yatırılmasını sağlamaktır.
Gerçek veya tüzel kişilerin bu varlıkları zamanında beyan ettikleri kazançları mıdır, vergisi ödenmiş midir, eğer zamanında beyan edilmiş vergisi ödenmiş kazançlarından oluşmakta ise, bu varlıklarını Türkiye’ye getirmek ve yasal defterlerine kaydetmek için neden %5 daha vergi ödemeyi kabul edeceklerdir?
Ne yurtdışında bulunan ne de Türkiye’de olup yasal defterlere daha önce kaydedilmemiş bu varlıkların elde edildikleri dönemlerde beyan edilmediği ve üzerinden herhangi bir vergi ödenmediği ortadadır. Bu nedenledir ki %5 vergi ödemek koşulu ile bildirilen varlıklara isabet eden tutarlara ilişkin hiçbir suretle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılmaz hükmü maddede yer almaktadır. Ayrıca bu varlıklar dönem kazancının tespitinde dikkate alınmamakta ve bildirim tarihinden itibaren iki yıl geçmesi koşuluyla vergiye tabi kazancın ve kurumlar için dağıtılabilir kazancın tespitinde dikkate alınmaksızın işletmeden çekilebilmektedir.
Varlık barışına ilişkin yapılan önceki düzenlemelerin tamamında benzer düzenlemeler yer almaktadır. Hatta bir kısım düzenlemelerde herhangi bir vergi dahi ödenmemiştir. Varlık barışı diye adlandırılan bu düzenlemeler vergiye gönüllü uyum ile ne kadar ilgilidir?
Vergide gönüllü uyumdan söz edilen birçok düzenlemenin vergiye gönüllü uyum ile bağlantısının bulunmadığı, ya bütçe açığının azaltılması için kısa vadede vergi gelirlerini artırmak amacıyla zamanında ve gönüllü olarak beyan edilmeyen gelirlerin düşük vergi ya da düşük ceza alınmak suretiyle beyan edilmesini sağlamaya ya da vergi kayıp kaçağını azaltmaya yönelik düzenlemelerin uygulamaya konulmasına ilişkin olduğu görülmektedir.
Durum böyle olunca aklıma Telli Saz türküsünden esinlenerek “Gönüllü Uyum Bunun Neresinde” demek gelmektedir.